Ｆｉｎａｎｃｅ ａｎｄ Ｆｌｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ Ｉ财会研究 主体功能定位下自然资源审计评价体系研究 金密 中南林业科技大学商学院 湖南长沙４１ ０００４ 摘要：自然资源是社会发展的基础，对自然资源进行审计有利于协调经济增长和资源承载之间存在的矛盾。主体功 能区作为我国“十一五”规划《纲要》提出的重要区域规划理论，可以对自然资源审计工作提供可操作的指导。 关键词：主体功能区；自然资源审计；指标 一、理论基础 （一）主体功能区 １．主体功能区基本内涵 ２０ｌ０年ｌ２月国务院印发全国主体功能区规划的通知，通知提 出了我国国土空问开发的战略性、基础性和约束性规划，在《规 划》中确定了主体功能区的国土布局方法。不同于一般的工业 区、商业区，主体功能区更强调主体功能，即一一个区域在整体区域 分工中所需要承担的主要功能，这些功能可以是发展经济，保护环 境，又或者是其他功能等…。区域的发展潜能由“主体功能”决 定，而之所以标明“主体”，是因为区域功能具有多元化和复合化 的特征。建立主体功能区旨在统筹未来我国国土空间布局、经济 增长模式以及城乡一体化格局，同时结合区域内的环境承载力、 资源开发密度和经济发展潜能协调区域经济发展 。 ２．主体功能区分类 我国在十一五规划中提出的主体功能区包括四类区域，即优 化开发区、重点开发区、限制开发区和禁止开发区，其具体分类 情况如图１所示 （二）自然资源审计 １．自然资源审计的概念 ２０１ ５年９月中央印发了 生态文明体制改革总体方案》，方 案中提出“构建生态文明绩效评价考核和责任追究制度，探索编 制Ａ然资源资产负债表，并对领导干部实行自然资源资产离任审 计。”自然资源审计对象包括自然资源资产负债表中关于自然资 源资产流量、存量的变动情况及自然资源资产负债表等相关资 料，同时也包含审计领导干部任职期间执行国家战略、遵守资源 环境法律法规情况，以及重大自然资源资产项目开发的合法性、 绩效性 。 自然资源审计一’般有两种模式，即自然资源资产负债 表模式和资源环境审计、经济责任审计拓展模式。 １２８现代商业ＭＯＤＥＲＮ ＢＵＳＩＮＥＳＳ （１）自然资源资产负债表模式。自然资源资产负债表模式要 先编制自然资源资产负债表，再进行相关离任审计。自然资源资 产负债表基于自然资源账户发展起来，自然资源及其演化相关量 的资料是自然资源资产负债表编制的基础。一般而言，Ａ然资源 账户主要分为两大类；流账户和资产量账户，其中自然资源资产负 债表编制的框架要素的平衡关系如图２所示， （２）资源环境审计、经济责任审计拓展模式。该审计模式毛 要通过分析资源消耗、环境污染所造成的环境成本，监督审查政 府受托环境责任的履行情况。资源环境问题的产生主要源于市场 经济条件下经济活动的外部性，我国环境保护法中明确规定：“地 方各级人民政府，应当对本辖区的环境质量负责，采取措施改善环 境质量。” 自然资源资产离任审计是在市场经济条件下，领导干 部对本区域自然资源所应承担的一种特殊的受托经济责任 】，因 此借鉴以往资源环境审计和经济责任审计的实践：【作，拓展并应 用到自然资源资产离任审计中可 协调经济与环境之间的矛艚， 提高经济发展质量， ２．自然资源审计的审计程序 本文将自然资源审计的审计程序大致划分为三个阶段，即准 备阶段，实质性测试阶段，审计报告阶段。 （１）准备阶段。自然资源审计的准备阶段是指从确定自然资 源审计项目起到具体实施审计工作之前的阶段 。 （３）实质性测试阶段。 （３）审计报告阶段。 三、我国自然资源审计评价的现状分析 （一）自然资源审计发展的初步成效 从１９９３年的审计署围绕各类环保专项资金项目进行试点审计 到全国各级审计机关积极开展自然资源审计实践。从最初只在生 态环境领域的审计监督到土地资源、矿产资源、水资源、大气资 源等领域的鉴证，从简单的资源环境审计的概念认识到纳入党的 十八届三中全会出台的《中共中央关于全面深化改革重大问题的 决定》之中，无不体现了对自然资源审计认识的深化 ｊ。 （二）自然资源审计发展的主要障碍 财会研究Ｉ Ｆｉｎａｎｃｅ ａｎｄ Ｒｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ 表Ｉ主体功能区权重分析 自然资源 自然资源 政策法规 资金财 开发状况 保护情况 执行情况 务状况 优化开发区 ０．３ ０．３ ０．２ ０．２ 重点开发区 ０．３ ０．２ ０．２ Ｏ．３ 限制开发区 ０．３ ０．４ ０．２ Ｏ．１ 禁止开发区 ０．３ ０．５ Ｏ．２ ０ 自然资源审计评价的深度和广度还不够。一方面是对自然资 源审计绩效和优劣的评价还不够 ；另一方面是自然资源审计内 容和范围还不全面，审计范围没有做到全覆盖。这些问题导致了 自然资源审计成果的利用意识还不够强，利用审计成果主动性和 创造性不足。 图３主体功能定位下自然资源审计评价 主体功能定位下自然资源审计评价 区域 自 然 资 源 政 资 策 法 金 财 务 状 况 规 执 保 护 行 禁止开发区Ｉ ｌ限制开发区ｌ ｌ重点开发区 管理的水平，同时，评价指标设置时需要避免笼统化，理论化的情 况出现，定性指标应当根据地区、时期、类别以及部门的不同对 四、自然资源审计评价指标体系的构建 结合对自然资源审计发展现状的分析，可以发现，自然资源审 计评价指标的构建需要遵循全面性、针对性、普遍可操作性、有 效性、科学合理性、灵活可比性等原则，而且其指标体系既要包 括定性指标，又要有定量分指标。由于自然资源审计专业性强且 领导干部制定各自自然资源资产离任的评价指标，而定量指标则 应当尽量选择通过搜集、监测等方式比较容易获取到数据的指标 Ｈ０］。依据自然资源审计的目标和内容，建立以下四大类审计评价 （１）自然资源开发状况指标，其中包括二级指标：自然资源开 指标： 发比率、人均ＧＤＰ、水资源利用量、矿产资源利用量、土地资源 涉及面广，各评价指标之间需要相互独立、同时又互相联系、相 互制约，才能形成完整的评价指标体系 。自然资源审计的评价 量、森林覆盖率。 （２）自然资源保护指标，其中包括二级指标：三废（废气废水固 废）处理达标率、 耕地资源补偿量、自然 应当立足于区域自身特征，反映领导干部任期内对自然资源资产 表２自然资源审计评价指标 一级指标 自然 资源 开发 状况 指标 自然 资源 保护 情况 指标 二级指标 指标释义 指标类别 资源循环利用率。（３）政策法规执行情况指标，其中包括二 自然资源开发比率 自然资源年开发量，区域内自然资源储量（％） 定量指标 级指标：环境保护相关法规的执行情况、自 区域总产出Ｉ即ＧＤＰ总额，社会产品 人均ＧＤＰ 和服务的产出总额ｌ，区域总人口 定量指标 然资源政策的问责机制实行情况、自然资源 水资源利用量 年度农业、工业、居民生活、城镇 定量指标 开发中安全隐患处理情况、相关环境预警机 公共实际用水和生态用水总量（吨ｌ 制建立及执行情况。 矿产资源利用 年度区域内主要矿产 定量指标 （４）资金财务状况指标，其中包括二级指 资源开发利用数量Ｉ万吨ｌ 土地资源量 区域内耕地、林地、水体、 定量指标 标：环境保护专项资金监管情况、环境治 理项目建设运行情况、自然资源资产负债表 建设用地等的数量Ｉ公顷ｌ 森林覆盖率 森林占地面积＼区域土地总面积《％） 定量指标 编制情况。本文将主要对自然资源开发状 三废ｌ废气废水 工业三废捧放达标量＼ 况、自然资源保护情况、政策法规执行情 固废ｌ处理达标率 工业三废捧放总量Ｉ％） 定量指标 况、资金财务状况所包含的内容及主要针对 的问题、目标和作用的对象分别进行阐述， 耕地资源补偿量 区域土地整治项目补充耕地量， 定量指标 具体如图３所示。 区域建设占用耕地量ｌ％ｌ 自然资源循环利用率 环境保护相关 法规的执行情况 资源ｌ水资源、矿产资源、土地资源、 森林资源）回采量，资源总开采量ｌ％ｌ 本级有关部门是否根据上级有关要求． 按时落实有关政策法规情况 定量指标 定性指标 根据主体功能区不同的功能定位，必须 对四类主体功能区的自然资源进行分类审计 考核ｕ“。具体为优化开发区要强化对自然资 源的回采率，损失浪费率以及区域内自然资 政策 法规 执行 情况 指标 资金 财务 状况 指标 自然资源政策的 问责机制实行情况 自然资源开发中 安全隐患处理情况 相关环境预警机 制建立及执行情况 环境保护专项 资金监管情况 环境治理项目 建设运行情况 自然资源资产 负债表编制情况 本级有关部门是否根据上级有关要求 完善对领导干部的问责机制 自然资源的开发项目制定 是否执行重大事项决策程序 区域内资源资产变 化情况是否真实反映 环境保护专项资金 是否合理分配 环保工程规划目标完成情 况及相关配套设施建设情况。 自然资源资产负债表编制是否符 合完整性、真实性、合法性等要求 定性指标 源资金预算管理情况等的审计评价，弱化经 济增长和区域内工业化水平的评价。重点开 定性指标 发区要对自然资源管理和开发状况，区域内 经济增长、资金财务状况以及城镇化水平等 定性指标 实行综合评价。限制开发区要突出生态环境 保护和提高自然资源的利用率等的评价，弱 定性指标 化经济增长、工业化和城镇化水平的评价。 定性指标 禁止开发区应当主要评价自然资源的科学管 理和有效利用。为此，应当针对不同主体功 定性指标 能区的自然资源审计评价指标确定不同的权 重系数，即对自然资源开发管理状况，自然 ＭＯＤＥＲＮ ＢＵＳＩＮＥＳＳ现代商业１２＠ Ｆｉｎａｎｃｅ ａｎｄ ＲｃｃｏｕｎＬｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ ｌ财会研究 财务困境中的ＳＴ新集投资风险防范 汪永忠 赵乔木 黑龙江八一农垦大学 １ ６３０００ 摘要：ＳＴ新集是一家从事煤炭开采、洗选行业的国有企业。近年来煤炭行业面临着诸如产能过剩、新能源冲击和 安全生产 等诸多挑战，ｓＴ新集连年亏损，面临着退市的危机。煤电一体化是煤炭企业的转型发展趋势之一，本文 研完认为，ｓ丁新集应加快与安徽省内火电企业的整合速度，延伸产业链，加快转型以达到转移和降低投资风险的目 的。 关键词：ＳＴ新集；煤炭；投资风险 引言 我国煤炭价格长期以来受到国际煤炭市场的冲击，煤炭价格 ＳＴ新集是安徽省的一家主营煤炭开采及洗选业务的地方国 波动较大。煤炭做为中间产品，可以被用于炼钢、冶金、发电和 营企业，公司的商品煤主要销往省内的发电企业。受煤炭价格下 煤化工等。我国的煤炭资源消费中，发电用煤占到用煤总量的 行的影响，公司的主业收入持续下降。煤电纵向一体化是建立在 ５Ｏ％以上。随着新能源的开发利用水平不断提高，核电、风电、 区域一体化基础上的以资本为纽带的产业集群，是煤炭企业与火 光伏发电和水电的成本效益比煤电高，新能源发电量占比逐步提 电厂联营的一种经营模式。由于煤炭下游产业链之一一电力市场 升，传统的煤电生产方式受到冲击。煤电产业的风险会传导给煤 需求和价格相对稳定，煤电一体化的发展战略可以帮助煤炭企业 炭企业，影响煤炭企业的盈利能力。近五年来，煤炭价格持续下 对冲煤价波动带来的经营风险。 一跌，公司的营销业绩承受巨大压力，煤炭销量在前三年呈现出上涨 的趋势，当煤炭价格跌破盈亏平衡点时，煤炭销量开始减少，２０ｌ ５ 年的煤炭销量为１４８６万吨，公司的产能为２３９５万吨／年，产能利用 、投资与投资风险 投资是指资金所有者将资金投入到社会生产经营活动中，以 率仅为６２．０４％，公司出现产能过剩问题，投资风险显现。（见表１） 期望获取利润回报的行为。投资的概念有狭义和广义之分。狭义 的投资是指投资主体通过购买股票、债券等金融活动投资方式， （二）公司运营风险 投资规模适度是上市公司治理问题的一项重要课题，如何保 参与到投资客体的决策中并获取收益的行为。广义上的投资不仅 持适度的投资规模并取得最大化的收益，应引起上市公司股东和 包括金融投资方式，还包括固定资产的购置建设、企业生产经营 管理层的关注。由于未来销售收入的不确定因素，企业扩大投资 环节中的货币资金形态变换等经营活动投资方式。后文研究的 规模可能存在两个完全相反的结果，一个是销售收入下降使得企 ＳＴ新集投资行为指的是广义上的投资。投资风险主要包括行业 业的效益降低，另一个结果是销售收入的稳步增长使得企业可以 市场风险和公司内部运营风险。 获取更多的收益。企业管理者扩大投资都是希望能够获得更多的 （一）行业市场风险 回报，如何权衡风险与收益、确定最优的投资规模是一个难点。 资源治理保护情况、政策法规执行情况，资金财务状况，根据主体 ［５］刘长翠，张宏亮，黄文思．资源环境审计的环境：结构、影响 功能区定位，确定其在各类主体功能区中的权重，如表１所示 与优化［Ｊ］．审计研究，２０１ ４，０ ５：５８－－４２． ［６］安徽省审计厅课题组，戴克柱．对自然资源资产离任审计的 五、总结 几点认识［Ｊ］．审计研究，２０１ ４，０６：５—９． ［７】曲婧．自然资源审计思考［Ｊ】．财会通讯，２０１ ２，１ ０：７６—７７． 考，从解析主体功能区以及自然资源审计基本概念入手，在深入分 ｆ８］陈献东．开展领导干部自然资源资产离任审计的若干思考 析我国自然资源审计发展的初步成效以及存在的问题基础上，初 ［Ｊ】．审计研究，２０１ ４，０５：１ ５—１ ９． 步建立一个包含４个指标组、１６个具体指标，其中包括９个定量指 ［９】徐泓，曲婧．自然资源绩效审计的目标、内容和评价指标体 标，７个定性指标的自然资源审计评价指标框架，实现了对自然资 系初探［Ｊ］．审计研究，２０１ ２，０２：１ ４—１ ９＋５１． 源资产管理状况的总体评价。四 ［１ ０］杨伟民，袁喜禄，张耕田，董煜，孙明．实施主体功能区战 略，构建高效、协调、可持续的美好家园一一主体功能区战 参考文献： 略研究总报告［Ｊ］．管理世界，２０１ ２，１ ０：１ １ ７＋３０． 本文旨在为自然资源资产审计评价工作提供一定的理论参 【１】Ｌｉｕ Ｙａｎｓｕｉ，Ｆａｎｇ Ｆａｎｇ，Ｌｉ Ｙｕｈｅｎｇ．Ｋｅｙ ｉｓｓｕｅｓ ｏｆ ｌａｎｄ ｕｓｅ ｉｎ ［１ １】Ｃｈｏｉｄａ Ｊａｍｔ ｓｈｏ．Ｅｎｖｉ ｒｏｎｍｅｎｔ￣］Ａｕｄｉｔｉｎｇ ａ ｎｄ Ｓｕｓｔａｉｎａｂｌｅ Ｃｈｉｎａ ａｎｄ ｉｍｐｌｉｃａｔｉｏｎｓ ｆｏｒ ｐｏｌｉｃｙ ｍａｋｉｎｇ．Ｌａｎｄ Ｕｓｅ Ｐｏｌｉｃｙ，２ ０ １ ４， Ｄｅｖｅｌｏｐｍｅｎｔ ｆｒｏｍ ｔｈｅ Ｐｅｒｓｐｅｃｔｉｖｅ ｏｆ ａ Ｇｏｖｅｒｎｍｅｎｔ Ａｕｄｉｔｉｎｇ［Ｊ】． ４０：６—１ ２． Ｉｎｔｅｒｎａｌ Ａｕｄｉｔｏｒ，２００５（１ ０）：２６—３６． 【２】樊杰．中国主体功能区划方案［Ｊ】．地理学报，２ ０１ ５，０２：１ ８ ６— ２０１． ［３】黄溶冰，赵谦．自然资源资产负债表编制与审计的探讨［Ｊ］． 审计研究，２０１ ５，０１：５ ７－４５＋８ ５． 作者简介： １．金密（１ ９ ９２一），女，湖南长沙人，中南林业科技大学硕士生 研究方向：工商管理专业会计方向 ［４］周曦．基于经济责任的环境审计路径选择～一浅析经济责 ２ ７＋４４ ２．张亚连（１ ９７５～），女，湖南双峰人，中南林业科技大学教授、 任审计中的环境保护责任审计［Ｊ】．审计研究，２０１ １，０５：２４— 管理学博士，硕士生导师。 １３０现代商业Ｍ０￣ＥＲＮ ＢＵＳＩＮＥＳＳ